Muitos autores afirmam que o ônus da prova no procedimento administrativo fiscal cabe ao contribuinte, tendo em vista a presunção de legitimidade dos atos administrativos, posição essa que não coaduno.

Conforme definição mencionada no site Wikipédia o ônus da prova “é uma ferramenta lógica usada para definir quem é a pessoa responsável por sustentar uma afirmação ou conceito. Especifica que a pessoa responsável por uma determinada afirmação é também aquela que deve oferecer as provas necessárias para sustentá-la. É um conceito que parece bastante simples, mas, em processos de Justiça, é preciso tomar muito cuidado para entender como essa ferramenta funciona.” [1]

Ou seja, o ônus da prova quanto ao fato constitutivo do direito é de quem o alega, sendo assim, aplica-se aqui a teoria geral da prova, que está consubstanciada nas disposições do Código de Processo Civil, mais precisamente em seu artigo 333, in verbis:

Art. 333. O ônus da prova incumbe:

I – ao autor, quanto ao fato constitutivo do seu direito;

II – ao réu, quanto à existência de fato impeditivo, modificativo ou extintivo do direito do autor.

Hugo de Brito Machado afirma que, em face de indícios fortes da existência do fato gerador da obrigação tributária, capazes de autorizar a presunção de tal ocorrência, pode ocorrer a inversão do ônus da prova, ou seja, o ônus da prova caberá ao contribuinte só se houver fortes indícios da existência do fato gerador da obrigação tributária. Portanto, se não ocorrer tal circunstância, o ônus de provar a ocorrência do fato gerador da obrigação tributária é naturalmente do Fisco.

Com relação à inversão da prova, hoje não mais se acredita na inversão da prova por força da presunção de legitimidade dos atos administrativos e tampouco se pensa que esse atributo exonera a administração de provar as ocorrências que se afirma terem existido, conforme Hugo de Brito Machado defende. Na própria configuração do lançamento, a lei institui a necessidade de que o ato jurídico administrativo seja devidamente fundamentado, o que significa dizer que o Fisco tem que oferecer prova concludente de que o evento ocorreu na estrita conformidade da previsão genérica da hipótese normativa.

Ou seja, a inversão do ônus da prova, no procedimento administrativo fiscal, em vista da presunção de legitimidade dos atos administrativos, em favor do Fisco, não pode ocorrer, mesmo porque a lei institui a necessidade de que o ato jurídico administrativo seja devidamente fundamentado.

No entanto, a meu ver, o contribuinte deve buscar demonstrar seu direito a fim de se precaver contra as arbitrariedades do Fisco. E em assim sendo, pode o contribuinte juntar as provas que entende cabíveis a demonstrar seu direito, na medida em que são admitidos, no processo administrativo fiscal, todos os meios de prova competentes para provar as alegações dispostas na defesa, abarcando desde a juntada de documentos até a realização de perícia contábil, “passando por informações prestadas por terceiros, órgãos oficiais ou pessoas físicas ou jurídicas particulares”.[2]

Assim, no momento da impugnação, deve o contribuinte requerer a realização de diligências ou perícias, sendo que, no momento posterior, conhecido como fase de instrução pode se complementar as provas apresentadas na fase de defesa, produzindo-se provas técnicas.

Ademais, a autoridade julgadora pode requisitar a realização de diligências sempre que julgar necessário ou quando o contribuinte requerê-las, sendo que, tal procedimento pode se dar até a fase julgadora. O artigo 38, da Lei nº 9.784/99 permite que os requerimentos probatórios possam ser feitos até a tomada da decisão administrativa, na medida em que, regido pelo Princípio da Verdade Material, o processo fiscal deve ter por finalidade garantir a legalidade da apuração do crédito tributário.

1 http://pt.wikipedia.org/wiki/%C3%94nus_da_prova.

2 NEDER, Marcos Vinícius e LÓPEZ, Maria Teresa Martínez. In Processo Administrativo Fiscal Federal Comentado, Ed. Dialética, pp. 36-37.

Bibliografia pesquisada

· Código de Processo Civil;

· MACHADO, Hugo de Brito. In Curso de Direito Tributário, 23ª ed., Ed. Malheiros;

· NEDER, Marcos Vinícius e LÓPEZ, Maria Tereza Martínez. In Processo Administrativo Fiscal Federal Comentado, Ed. Dialética;

· http://pt.wikipedia.org.

Nota do Editor: Sandro Ferreira Medeiros, advogado do escritório Fernando Quércia Advogados Associados.